【摘要】新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展中的重要階段,標(biāo)志著我國(guó)建立了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,有利于加快我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程和融入國(guó)際經(jīng)濟(jì)體系的步伐。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則先在上市公司中實(shí)行，這與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的適用范圍還存在差異。顯然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、對(duì)上市公司將產(chǎn)生重要影響，同時(shí)也對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用者提供有益的幫助。
　　【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 上市公司 財(cái)務(wù)報(bào)表
　　
　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系于2007年1月1日起在上市公司施行。此次發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的新理念，首次構(gòu)建了比較完整的有機(jī)統(tǒng)一體系，并為改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了有益借鑒。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38項(xiàng)具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南以及解釋公告三部分構(gòu)成。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,制定了符合我國(guó)現(xiàn)階段國(guó)情的會(huì)計(jì)規(guī)定,有助于促進(jìn)和推動(dòng)資本市場(chǎng)的健康穩(wěn)定發(fā)展,有利于加快我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程和融入國(guó)際經(jīng)濟(jì)體系的步伐。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題必須引起重視并盡快解決,譬如公允價(jià)值應(yīng)用存在一定風(fēng)險(xiǎn)、利潤(rùn)指標(biāo)存在調(diào)節(jié)空間等方面,筆者從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要點(diǎn)出發(fā)，對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為財(cái)務(wù)報(bào)表帶來(lái)的變化進(jìn)行詳盡的分析,并對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表所帶來(lái)的影響加以論述。
　　一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要點(diǎn)
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，引入公允價(jià)值計(jì)量。新準(zhǔn)則主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采取了公允價(jià)值。規(guī)范了企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表等重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)。新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論。規(guī)范了新的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，將原表外項(xiàng)目納入表內(nèi)核算。主要是指將衍生金融工具、投資性房地產(chǎn)、股份支付納入表內(nèi)核算。制定了與重要的特殊行業(yè)有關(guān)部門(mén)的準(zhǔn)則，主要包括金融保險(xiǎn)行業(yè)、油氣開(kāi)采行業(yè)農(nóng)業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等的減值準(zhǔn)備,一經(jīng)提取，不得轉(zhuǎn)回。
　　二、基本準(zhǔn)則的變化
　　在基本準(zhǔn)則當(dāng)中，最引人注意的變化是關(guān)于公允價(jià)值的引入，在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)值法是資產(chǎn)評(píng)估的方式之一，其他幾種方式為歷史成本法、重置成本法、可變現(xiàn)現(xiàn)值法和現(xiàn)值法等等。按照公允價(jià)值法，對(duì)資產(chǎn)的評(píng)估“是熟悉情況的交易雙方自愿”，所以可能會(huì)存在較大的利潤(rùn)操縱空間。公允價(jià)值的應(yīng)用成為這次準(zhǔn)則修改中的一大亮點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系把“公允價(jià)值”概念引入中國(guó)會(huì)計(jì)體系，公允價(jià)值計(jì)量模式指以市場(chǎng)價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)量屬性做了重大調(diào)整，不再?gòu)?qiáng)調(diào)歷史成本為基礎(chǔ)計(jì)量屬性，全面引入公允價(jià)值、現(xiàn)值等計(jì)量屬性，其中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價(jià)值�！肮�允價(jià)值”的廣泛運(yùn)用成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具。
　　三、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的變化帶來(lái)的影響
　　所謂資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值�？墒栈亟痤~根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。針對(duì)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)的問(wèn)題，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則明確規(guī)定,計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這也是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性差異之一。新準(zhǔn)則在實(shí)施之后, 企業(yè)報(bào)表中所披露的信息能更真實(shí)地反映當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)情況。相關(guān)報(bào)告指出，截止到2006 年中期，1396 家A 股上市公司的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備約為223 億，其中所占比重較大的采掘業(yè)63.772 5 億；機(jī)械、設(shè)備、儀表行業(yè)28.382 8 億；石油、化學(xué)、塑膠、塑料行業(yè)23.949 8 億；金屬、非金屬行業(yè)19.632 8 億。從以上數(shù)據(jù)中可以看出，煤炭、機(jī)械、化工、鋼鐵受影響較大，相關(guān)企業(yè)若在2007 年新準(zhǔn)則實(shí)施之前轉(zhuǎn)回部分減值準(zhǔn)備，凈利潤(rùn)就會(huì)大幅增加，從而提高每股收益。
　　四、對(duì)關(guān)聯(lián)方交易披露范圍的限定
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定，當(dāng)母公司與全資子公司在同一國(guó)家經(jīng)營(yíng)并在該國(guó)提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，在全資子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表中不需要對(duì)關(guān)聯(lián)方交易做出披露。我國(guó)沒(méi)有此項(xiàng)規(guī)定。若存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，則交易可能不按公平的基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)價(jià)和核算，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易可能對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生影響，正確披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的信息，才會(huì)增加會(huì)計(jì)信息的有用性，有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者將一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況與前期及其他企業(yè)進(jìn)行比較。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在關(guān)聯(lián)方方面與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的諸多不同也是基于這一點(diǎn)。
　　五、股份支付規(guī)范了以股權(quán)為基礎(chǔ)的支付交易的確認(rèn)、計(jì)量和披露
　　由于股份支付將權(quán)益工具或承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用, 對(duì)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的企業(yè)的業(yè)績(jī)影響偏負(fù)面, 但是對(duì)公司估值的影響并不大。因?yàn)樯鲜泄�司雖然在股權(quán)認(rèn)購(gòu)價(jià)格上給予管理層一定折讓, 但激勵(lì)計(jì)劃有利于管理層穩(wěn)定, 有利于提升營(yíng)運(yùn)效率, 有利于公司長(zhǎng)遠(yuǎn)平穩(wěn)發(fā)展, 是被證明了的行之有效的提升公司價(jià)值的手段, 并且當(dāng)期費(fèi)用雖然增加了, 但同時(shí)“資本公積”項(xiàng)目也增加了, 公司凈資產(chǎn)沒(méi)有重大變化。因此, 如果公司的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)形成了重大不利影響, 引起股價(jià)波動(dòng)是必然的, 作為專(zhuān)業(yè)投資者, 不應(yīng)該只注重企業(yè)的即期利潤(rùn)。
　　六、債務(wù)重組方法變革
　　債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，債務(wù)重組將規(guī)定：由于債權(quán)人讓步，債務(wù)人獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益，進(jìn)入利潤(rùn)表。而原來(lái)是計(jì)入資本公積；并且引入公允價(jià)值，以實(shí)物抵債，將以公允價(jià)值計(jì)量。于是一些無(wú)力清償債務(wù)的公司，一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤(rùn)表中，可能極大地提高每股收益（EPS）。這樣一來(lái)，債務(wù)重組很可能成為上市公司操縱利潤(rùn)的工具，使其不能真實(shí)地反映公司正常經(jīng)營(yíng)狀況，致使投資者產(chǎn)生錯(cuò)覺(jué)，所以在上市公司進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，監(jiān)管部門(mén)必須加大對(duì)他們的監(jiān)督和審核力度，以確保信息的準(zhǔn)確披露。需要注意的是，只有在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下才可對(duì)獲得的債務(wù)讓步確認(rèn)為債務(wù)重組利得。
　　綜上所述，我們可以發(fā)現(xiàn)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)產(chǎn)生重大影響。而上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表則直接影響其在股票交易市場(chǎng)的股價(jià)變動(dòng)。因此，對(duì)于此次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，上市公司應(yīng)該積極做好準(zhǔn)備。對(duì)此，我們有如下建議：（1）不斷更新會(huì)計(jì)觀念，適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神。（2）加強(qiáng)相關(guān)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，學(xué)習(xí)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。（3）建立和完善內(nèi)部控制機(jī)制。
　　筆者相信新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一定會(huì)使我國(guó)的會(huì)計(jì)事業(yè)發(fā)展到一個(gè)新的高度，同時(shí)也促進(jìn)我國(guó)企業(yè)，特別是上市公司的發(fā)展。
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　　責(zé)編：姚少寶

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