【摘要】增值稅稅基寬于所得稅，具有中性、公平、收入等職能和特點，是20世紀(jì)最受歡迎的稅種，被世界上110多個國家和地區(qū)廣泛采用。比較和分析歐洲、亞洲實行增值稅較成功國家增值稅制度實踐的先進(jìn)經(jīng)驗并引以借鑒，對我國增值稅轉(zhuǎn)型改革無疑具有重要意義。
　　【關(guān)鍵詞】增值稅改革 國際比較 借鑒
　　
　　一、中國增值稅的主要內(nèi)容
　　我國的增值稅歷經(jīng)多次改良和由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)型試點，于2009年消費(fèi)型增值稅開始在全國推廣�，F(xiàn)行增值稅的納稅義務(wù)人是在中國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個人，一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)稅率為17%，出口貨物稅率為零，生產(chǎn)生活必需品類適用13%的低稅率；小規(guī)模納稅人的增值稅征收率為3%。除此之外，對于一般納稅人，收購免稅農(nóng)產(chǎn)品可以按照買價的13%扣除；廢舊物資回收企業(yè)可以按照10%的扣除率扣除；運(yùn)輸費(fèi)用可以按照7%的扣除率扣除。應(yīng)納增值稅=銷項稅額-進(jìn)項稅額。允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額僅限新增加的動產(chǎn)類固定資產(chǎn)。
　　二、實行增值稅較成功國家增值稅類型選擇的實踐
　　1、法國
　　增值稅早在1954年問世于法國，從流轉(zhuǎn)稅改革而來，其增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務(wù)的生產(chǎn)、銷售的所有經(jīng)營活動和所有經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域（包括農(nóng)、工、商、建筑、服務(wù)等行業(yè)）的所有應(yīng)稅交易行為。實行消費(fèi)性增值稅，有多檔稅率結(jié)構(gòu)：標(biāo)準(zhǔn)稅率（19.6%）、低稅率（5.5%）、特別稅率（2.0%）和零稅率。法國的成功經(jīng)驗就是建立了一套比較完善的征管制度，免稅范圍十分嚴(yán)格。
　　2、德國
　　于1968年正式推行增值稅制。德國實行全面型增值稅，納稅人為從事商品銷售和提供勞務(wù)的企業(yè)主以及從事進(jìn)口活動的任何人。實行三檔稅率制：標(biāo)準(zhǔn)稅率(普通稅率)，適用于一般交易和商品的進(jìn)口；減低稅率(特殊稅率)，適用于家養(yǎng)動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率，適用于商品出口。
　　3、英國
　　于1973年將購買稅和特別就業(yè)稅調(diào)整合并為增值稅，實行消費(fèi)型增值稅，納稅人為從事商品銷售和提供勞務(wù)的企業(yè)主以及從事進(jìn)口活動的任何人。實行三檔稅率制：標(biāo)準(zhǔn)稅率(普通稅率) 17.5％、低稅率（特殊稅率）5％和零稅率。免稅分不可抵扣的免稅（只免銷項稅金）和可以抵扣的免稅（零稅率）兩種。零稅率主要適用于食物、水、書籍等商品和勞務(wù)及所有出口商品和勞務(wù)。
　　4、韓國
　　1977年實施消費(fèi)型增值稅，凡銷售貨物、提供勞務(wù)、進(jìn)口貨物的都要繳納增值稅（包括農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者）。納稅方式有兩種：一是一般納稅（類似于我國一般納稅人），二是簡化納稅和特別納稅（針對個體經(jīng)營商按照流轉(zhuǎn)額征收，類似于我國的小規(guī)模納稅人），都實行10%的單一稅率。增值稅免稅范圍較寬，為簡化征管主要針對稅源零散流動性強(qiáng)的項目，如醫(yī)生、律師等私人勞務(wù)。征管方式較先進(jìn)，主要依賴計算機(jī)，較早建立納稅登記制度。
　　5、東盟
　　東盟10國中征收增值稅的有6個：（1）新加坡的消費(fèi)稅（實為增值稅）為貨物和勞務(wù)稅，是對進(jìn)口貨物和所有在新加坡提供貨物和勞務(wù)服務(wù)征稅，應(yīng)納稅額＝銷項稅－進(jìn)項稅，稅率為7%，出口商品和勞務(wù)適用零稅率。（2）菲律賓的增值稅適用于提供服務(wù)、進(jìn)口商品、銷售、易貨貿(mào)易、調(diào)換、租賃貨物或者資產(chǎn)，自2006年2月1日起稅率為12%。增值稅稅務(wù)登記的標(biāo)準(zhǔn)為年銷售額150萬菲律賓比索以上。（3）泰國從1992年起實施增值稅，1999年將普通稅率由10%下調(diào)為7%。納稅人包括生產(chǎn)廠家、服務(wù)行業(yè)、批發(fā)商、零售商以及進(jìn)出口公司，應(yīng)納稅額＝銷項稅－進(jìn)項稅。（4）印度尼西亞用增值稅方案（包括增值稅和奢侈品消費(fèi)稅）取代了銷售稅，是成功的典型，它對所有商品征收增值稅、奢侈品消費(fèi)稅和進(jìn)口關(guān)稅。標(biāo)準(zhǔn)稅率為10%；建筑服務(wù)企業(yè)稅率為4%，信使服務(wù)和旅行社等服務(wù)業(yè)稅率為1%。年營業(yè)額高于6億印尼盾的企業(yè)必須登記繳納增值稅。（5）越南對商品和服務(wù)的增值額課征增值稅，納稅人包括在越南設(shè)立的本國和外國的所有經(jīng)營機(jī)構(gòu)。從2004年起，增值稅稅率分別為0.5%和10%（標(biāo)準(zhǔn)稅率），此外還有許多稅收減免措施。（6）柬埔寨的增值稅納稅人為在境內(nèi)提供貨物或者勞務(wù)的企業(yè)和個人，稅率為10%，出口貨物和勞務(wù)適用零稅率。公共郵電業(yè)和醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)的服務(wù)、國有公共運(yùn)輸業(yè)、電力事業(yè)、保險業(yè)和特定的金融服務(wù)免征增值稅。
　　三、實行增值稅較成功國家增值稅的共性特點及中國增值稅的比較缺陷
　　1、實行增值稅較成功國家增值稅的共性特點
　　一是大多數(shù)國家都實行消費(fèi)型增值稅。目前世界上140多個實行增值稅的國家中絕大多數(shù)實行的是消費(fèi)型增值稅。在歐洲法國在1968年實行具有現(xiàn)代意義的消費(fèi)型增值稅；1977年歐共體提出各國實行共同的增值稅稅制，現(xiàn)在大多數(shù)國家都已實行消費(fèi)型增值稅。東盟10國中有6個實行消費(fèi)型增值稅。另外在美洲，除洪都拉斯等個別國家外，其他大多數(shù)美洲國家都實行消費(fèi)型增值稅。
　　二是增值稅稅種在整個稅制中占重要地垃。2004年，法國增值稅收入占稅收收入的16.7%，占國內(nèi)生產(chǎn)總值的7.3%；目前德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種；英國的增值稅是間接稅中的最主要稅種，其稅收收入通常占全部間接稅收入的50％一60％；東盟10國的增值稅在各國中同樣占重要地位。
　　三是大都實行全面的增值稅。增值稅征稅范圍相當(dāng)廣泛，從工業(yè)制造、商品銷售到農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)、銷售，從提供勞務(wù)的建筑業(yè)、加工修理到提供服務(wù)的運(yùn)輸業(yè)、飲食旅店業(yè)、金融業(yè)等，再到進(jìn)口貨物，都要繳納增值稅。
　　四是稅率設(shè)計相對簡便易用且稅率較低。稅率檔次設(shè)計較少，要么是單一稅率，計算簡便，都有零稅率或低稅率，或者免稅。如韓國對兩類納稅方式都實行單一稅率為10%，不像我國對小規(guī)模納稅人另行規(guī)定征收稅率。
　　五是征管方式先進(jìn)。各個國家在征收管理方面注重計算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)的應(yīng)用，建立了計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，統(tǒng)一交易憑證和稅金計算書；建立起完善的稅務(wù)登記等管理制度，從技術(shù)上、制度上保證了增值稅征收的效率和對納稅人的監(jiān)督及管理。
　　六是刺激了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。增值稅改革在歐盟、東盟、南美等國家進(jìn)行的很成功，極大地促進(jìn)了本國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
　　2、相比較中國增值稅存在的主要缺陷
　　一是進(jìn)項抵扣不徹底。我國允許抵扣的固定資產(chǎn)范圍僅限新增的動產(chǎn)類，但房屋、建筑物等不動產(chǎn)類固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)并未納入抵扣范圍；即使是增值稅的納稅人，其購進(jìn)固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項稅額也不能全部抵扣，如自用消費(fèi)品（小汽車、游艇等）所含的進(jìn)項稅額，不得予以抵扣。
　　二是征稅范圍偏窄。與世界上其他國家實行全面廣泛的增值稅相比，我國增值稅的征稅范圍不包括其他勞務(wù)如建筑業(yè)、運(yùn)輸業(yè)、倉儲業(yè)、飲食旅店業(yè)、金融業(yè)、出租不動產(chǎn)及勞務(wù)服務(wù)業(yè)等。
　　三是稅率結(jié)構(gòu)太復(fù)雜。我國一般納稅人和小規(guī)模納稅人執(zhí)行不同的稅率，一般納稅人實行17%的基本稅率，實際上的低稅率分別為13％、10％和7％；出口適用零稅率，相比較而言稅率結(jié)構(gòu)過于復(fù)雜。而歐亞各國，如英、德、韓、東盟等國，大多數(shù)都是單一稅率或不超過三檔稅率。
　　四是稅率偏高導(dǎo)致企業(yè)高稅負(fù)。我國增值稅17%的基本稅率和13%的低稅率，遠(yuǎn)高于歐盟和東盟成員國，再加上不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)不能抵扣、服務(wù)業(yè)未納入增值稅征稅范圍導(dǎo)致企業(yè)抵扣不足，更加重了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
　　五是出口退稅難全額。由于全額退稅財政難以支撐、加劇出口貨物競爭和不徹底扣稅等客觀因素，使中國難以實現(xiàn)零稅率出口，對大部分出口貨物實施的是部分退稅政策，不象上述國家對出口貨物和勞務(wù)適用全額退稅的零稅率。
　　六是征管方式相對落后。雖然我國稅務(wù)機(jī)關(guān)計算機(jī)比較普及、基本實現(xiàn)了全國聯(lián)網(wǎng)，但國稅和地稅之間并沒有真正實現(xiàn)聯(lián)網(wǎng)，國稅系統(tǒng)各省與各省的分支機(jī)構(gòu)還不能完全做到交叉審核專用發(fā)票，財稅庫銀聯(lián)網(wǎng)才剛起步，征管效果和稅款監(jiān)控并不理想。
　　四、我國增值稅轉(zhuǎn)型改革對國際比較經(jīng)驗的借鑒
　　1、穩(wěn)妥推進(jìn)增值稅“擴(kuò)圍”（擴(kuò)大抵扣范圍和征稅范圍）改革，完善增值稅抵扣鏈條，保持整體稅負(fù)公平
　　“擴(kuò)圍”改革就是要達(dá)到徹底扣稅和全面征稅的目的，就是要解決增值稅的“深度”和“廣度”問題，使目前的增值稅轉(zhuǎn)向真正的消費(fèi)型增值稅，具體舉措有：1、加快擴(kuò)大進(jìn)項稅額抵扣范圍，將不動產(chǎn)類固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)納入抵扣。2、穩(wěn)步擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，將征營業(yè)稅的勞務(wù)服務(wù)納入增值稅，取消營業(yè)稅。應(yīng)按照平穩(wěn)過渡，分步實施的原則逐步開展，首先將與經(jīng)濟(jì)發(fā)展關(guān)系密切的建筑安裝、交通運(yùn)輸、倉儲租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍，再待時機(jī)成熟時將銷售不動產(chǎn)、部分服務(wù)業(yè)和娛樂業(yè)納入，僅將較難管理的金融保險業(yè)和部分服務(wù)業(yè)暫保留征收營業(yè)稅。
　　2、科學(xué)推進(jìn)增值稅“三減”（減結(jié)構(gòu)、減稅率、減比重）改革
　　我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)是以流轉(zhuǎn)稅為主體稅種的稅制結(jié)構(gòu)，依據(jù)目前我國經(jīng)濟(jì)運(yùn)行態(tài)勢及走向，尤其是面對金融海嘯引發(fā)的國際經(jīng)濟(jì)急劇動蕩，切實可行的減稅方案必須選擇增值稅：減少稅率結(jié)構(gòu)、減低稅率、減小收入比重。按照兩稅平穩(wěn)合并、簡化稅率的改革原則和征稅項目，主要參考東盟成員國和韓國10%左右的增值稅稅率，建議擴(kuò)大增值稅征稅范圍與縮小其規(guī)模并行，最終實現(xiàn)基本稅率（標(biāo)準(zhǔn)稅率）稅率在15%左右，收入比重在30%以下的消費(fèi)型增值稅制度。同時，將13%、10%和7%三檔優(yōu)惠稅率統(tǒng)一簡并為7%，在此基礎(chǔ)上再設(shè)一檔3%的低稅率（正好與現(xiàn)有的簡易征收率一致），對擴(kuò)大征稅范圍后的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、金融保險業(yè)和社會性服務(wù)、銷售不動產(chǎn)等適用3%的增值稅低稅率，對于現(xiàn)行適用20%營業(yè)稅稅率的娛樂業(yè)項目，按15%標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅。同時適當(dāng)提高增值稅小規(guī)模納稅人的起征點（考慮家庭負(fù)擔(dān)比照城鎮(zhèn)居民最低生活保障水平），照顧規(guī)模很小、營業(yè)額很少和增值率很低的經(jīng)營者；適當(dāng)放寬小規(guī)模納稅人代開增值稅專用發(fā)票的限制，可允許按15％或7%代開全額征稅，以利其與一般納稅人之間的經(jīng)濟(jì)交往。
　　3、進(jìn)一步加快“金稅工程”建設(shè)，推進(jìn)征管方式現(xiàn)代化
　　繼續(xù)重視和加強(qiáng)國、地稅間和各省之間計算機(jī)的聯(lián)網(wǎng)和交叉稽核，加快“金稅工程”建設(shè)，加強(qiáng)財稅庫銀聯(lián)網(wǎng)工作，創(chuàng)建稅務(wù)、銀行、工商、海關(guān)、財政、統(tǒng)計等多部門的信息互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)，實現(xiàn)納稅人數(shù)據(jù)動態(tài)共享，早日實現(xiàn)稅務(wù)信息化管理，提高征管工作的質(zhì)量和效率。
　　最后，要進(jìn)一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍，實施進(jìn)口產(chǎn)品全面征稅出口產(chǎn)品徹底退稅�！�
　　
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　　(作者單位:安徽財經(jīng)大學(xué))
　　責(zé)編：程世來

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