九屆全國(guó)人大常委會(huì)第九次會(huì)議于１９９９年４月２９日審議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》（以下簡(jiǎn)稱《行政復(fù)議法》），是我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下行政復(fù)議制度建設(shè)的一個(gè)里程碑。與國(guó)務(wù)院１９９０年１２月２４日發(fā)布的《行政復(fù)議條例》（以下簡(jiǎn)稱《條例》）相比，它更注重于對(duì)公民、法人和其他組織合法權(quán)益的保護(hù)和對(duì)行政機(jī)關(guān)權(quán)力的制約。《行政復(fù)議法》的頒布施行，是我國(guó)實(shí)施依法治國(guó)方略的一個(gè)重大步驟，是我國(guó)民主法制建設(shè)的重要成果。　

　　一、《行政復(fù)議法》是實(shí)施依法治國(guó)、建設(shè)社會(huì)主義法治國(guó)家方略的重大步驟　

　　黨的十五大提出，依法治國(guó)，建設(shè)社會(huì)主義法治國(guó)家。很顯然，《行政復(fù)議法》的頒布是我國(guó)實(shí)施依法治國(guó)，建設(shè)社會(huì)主義法治國(guó)家方略的重大步驟之一�！�

　　“法治”最基本的含義是，任何事件都必須依法而行。從一定意義上說(shuō)，現(xiàn)代法治的精髓是官吏依法辦事，只有官吏依法辦事，接受法律的約束，才有法治可言。[1]法治更代表了一種價(jià)值取向，內(nèi)含公平與正義的價(jià)值前提以及法律至上的觀念，更強(qiáng)調(diào)對(duì)政府及行政機(jī)關(guān)權(quán)力的制約。而要形成法律至上的觀念，首先要使社會(huì)民眾對(duì)法律抱有信任乃至信仰，這就是對(duì)于法律秩序的普通性正義的信仰，如果沒(méi)有這樣一種信仰，法律規(guī)范就不能內(nèi)在化，進(jìn)而落實(shí)到自發(fā)的行為之中，主體的自由和社會(huì)的強(qiáng)制這一現(xiàn)代法的矛盾就會(huì)顯現(xiàn)出來(lái)并造成精神上的不安。在這種情形之下，法的效力只能仰仗強(qiáng)制命令來(lái)維持，從而導(dǎo)致現(xiàn)代行政法治的基本原則名存實(shí)亡。[2]為了避免這種事態(tài)的出現(xiàn)和蔓延，筆者認(rèn)為很重要的一點(diǎn)是行政法治形式－－即行政程序制度及其完善。程序不是次要的事情，隨著政府權(quán)力持續(xù)不斷地急劇膨脹，只有依靠程序公正，權(quán)力才可能變得讓人能容忍。正如美國(guó)最高法院一位法官所說(shuō)：“程序公正與規(guī)范是自由不可或缺的內(nèi)容�？羾�(yán)的實(shí)體法如果公正地、不偏不倚地適用是可以忍受的。”[3]正因?yàn)槿绱�，逐步建立和完善行政程序制度是�?shí)現(xiàn)行政法治現(xiàn)代化的一個(gè)重要步驟，而行政復(fù)議作為一種救濟(jì)手段，無(wú)疑是社會(huì)主義法治國(guó)家十分重要的行政程序制度之一。　

　　行政復(fù)議作為一種救濟(jì)制度是指行政機(jī)關(guān)依利害關(guān)系人的申請(qǐng)，為解決行政爭(zhēng)議而建立的制度。其中救濟(jì)是指因行政行為造成損害而采取的補(bǔ)救制度。[4]實(shí)際上，關(guān)于行政復(fù)議的性質(zhì)問(wèn)題，理論界和實(shí)際工作部門一直存在分岐。[5]筆者認(rèn)為，行政復(fù)議既不是一種純粹的行政行為，也非一種純粹的司法行為，而是一種行政司法行為，即準(zhǔn)司法行為，是一種界于行政行為與司法行為之間的行為。行政司法程序既不同于一般的行政程序，也不同于普通的司法程序，較之于一般的行政程序更正式、嚴(yán)格、規(guī)范，目的在于保證處理案件公正、及時(shí)；
較之于普通的司法程序更簡(jiǎn)便、靈活、易操作，有利于保證案件的迅速處理和靈活執(zhí)行�？梢哉f(shuō)，行政復(fù)議是融司法程序和行政程序于一體、排除了行政程序的專斷和司法程序的繁瑣性的一種救濟(jì)程序。[6] 　

　　無(wú)疑，在我們即將邁入２１世紀(jì)之際，在維護(hù)行政法治現(xiàn)代化、保證依法治國(guó)方略實(shí)施的大背景下，《行政復(fù)議法》的頒布施行意義重大。[7]　

　　一是保護(hù)公民、法人和其他組織的合法權(quán)益。應(yīng)該說(shuō)，在現(xiàn)代行政管理活動(dòng)復(fù)雜、現(xiàn)有的行政管理水平低下的情況下，行政侵權(quán)行為是難以避免的，既然如此，國(guó)家就必須為公民權(quán)益提供救濟(jì)的機(jī)會(huì)和途徑，使違法者承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，使受害者得到補(bǔ)償，以保障公民合法權(quán)益的實(shí)現(xiàn)，推行民主政治的發(fā)展。如前所述，行政復(fù)議制度本身就是一種行政救濟(jì)手段，公民、法人和其他組織在權(quán)益受到侵害時(shí)，可以通過(guò)行政復(fù)議這條途徑來(lái)主張自己的權(quán)利，并請(qǐng)求保護(hù)，從而大大改變了過(guò)去“投訴無(wú)門”的狀況。復(fù)議機(jī)關(guān)通過(guò)審查，撤銷或變更違法或不當(dāng)?shù)木唧w行政行為，從而使公民、法人和其他組織的合法權(quán)益得到有效的保護(hù)�！�

　　二是糾正和防止違法或者不當(dāng)?shù)男姓�行為。通過(guò)行政復(fù)議，上級(jí)行政機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)行政機(jī)關(guān)的具體行政行為進(jìn)行審查，發(fā)現(xiàn)下級(jí)行政機(jī)關(guān)的具體行政行為違法或者不當(dāng)?shù)�，可以予以適當(dāng)?shù)募m正，并可針對(duì)行政執(zhí)法中存在的問(wèn)題及其原因，幫助和指導(dǎo)下級(jí)行政機(jī)關(guān)依法行政，防止在今后的執(zhí)法活動(dòng)中出現(xiàn)類似問(wèn)題。此外，由于復(fù)議制度本身同公民、法人和其他組織密切相關(guān)，從發(fā)現(xiàn)行政管理活動(dòng)中的問(wèn)題到審查、解決問(wèn)題都有特定的程序和辦法，較之于一般的行政監(jiān)督，行政復(fù)議制度具有一定的開放性，因而，行政復(fù)議作為一種監(jiān)督活動(dòng)，往往具有較為明顯的實(shí)際效果，對(duì)于從整體上強(qiáng)化行政執(zhí)法監(jiān)督檢查機(jī)制，會(huì)起到良好的作用�？梢哉f(shuō)，行政復(fù)議的過(guò)程，就是對(duì)具體行政行為及行政管理活動(dòng)實(shí)施監(jiān)督的過(guò)程�！�

　　三是保障行政機(jī)關(guān)依法行政。實(shí)際上，行政爭(zhēng)議的產(chǎn)生并不一定都是由于具體行政行為有違法或不當(dāng)之處，有時(shí)可能是由于行政相對(duì)人在主觀判斷上的失誤，少數(shù)情況下也會(huì)有行政相對(duì)人無(wú)理取鬧的情況。行政復(fù)議通過(guò)對(duì)有爭(zhēng)議的具體行政行為進(jìn)行審查，對(duì)合法的具體行政行為予以維持；
同時(shí)，《行政復(fù)議法》規(guī)定相對(duì)人逾期不起訴又不履行行政復(fù)議決定的，或者不履行最終裁決的行政復(fù)議決定的，作出具體行政行為的行政機(jī)關(guān)可以依法強(qiáng)制執(zhí)行，或者申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行。這無(wú)疑會(huì)對(duì)保障和維護(hù)行政機(jī)關(guān)依法行使職權(quán)起到積極的作用�！�

　　二、《行政復(fù)議法》對(duì)《條例》的新發(fā)展及其法學(xué)理論基礎(chǔ)　

　　我國(guó)的行政復(fù)議制度始于１９９０年１２月２４日國(guó)務(wù)院發(fā)布的《條例》。該《條例》于１９９１年１月１日起正式實(shí)施，并經(jīng)國(guó)務(wù)院于１９９４年１０月修訂。與《條例》相比較，《行政復(fù)議法》主要有以下新發(fā)展：　

　�。ㄒ唬┍阌谛姓�管理相對(duì)人行使申請(qǐng)復(fù)議權(quán)，進(jìn)一步體現(xiàn)了“便民”原則　

　　主要表現(xiàn)在：　

　�。保�延長(zhǎng)了申請(qǐng)復(fù)議期限，即延長(zhǎng)了當(dāng)事人請(qǐng)求法律保護(hù)的期限。《條例》規(guī)定申請(qǐng)期限為１５日，由于期限太短不利于保護(hù)行政管理相對(duì)人的復(fù)議申請(qǐng)權(quán)，故《行政復(fù)議法》將申請(qǐng)期限延長(zhǎng)為６０日。同時(shí)，《行政復(fù)議法》廢除了其他法律、法規(guī)關(guān)于復(fù)議期限短于６０日的規(guī)定，僅規(guī)定其他法律、法規(guī)規(guī)定的申請(qǐng)期限超過(guò)６０日時(shí)才取得優(yōu)先適用的地位。這就實(shí)際上大大延長(zhǎng)了行政復(fù)議的申請(qǐng)期限�！�

　�。玻�在申請(qǐng)方式上，《行政復(fù)議法》突破了《條例》僅限于書面申請(qǐng)的方式，規(guī)定申請(qǐng)人申請(qǐng)行政復(fù)議，可以書面申請(qǐng)，也可以口頭申請(qǐng)，而且口訴筆錄與復(fù)議申請(qǐng)書具有同等效力。這一規(guī)定方便了申請(qǐng)人行使申請(qǐng)復(fù)議權(quán)�！�

　�。常�明確規(guī)定行政管理相對(duì)人申請(qǐng)行政復(fù)議無(wú)需繳納任何費(fèi)用。《條例》對(duì)申請(qǐng)行政復(fù)議是否要繳納費(fèi)用沒(méi)有作出明確規(guī)定。實(shí)踐中，一些地方政府和行政執(zhí)法機(jī)關(guān)便作出受理行政復(fù)議申請(qǐng)實(shí)行收費(fèi)的規(guī)定。由于行政復(fù)議是行政機(jī)關(guān)內(nèi)烤勒?約捍砦蟮幕疃???保?燉硇姓?匆椋?寫肀鼐潰?切姓??賾?〉囊幌鈐鶉危?蟶昵肴聳輾咽遣緩俠淼��！?/p>

　�。ǘ�）進(jìn)一步體現(xiàn)了對(duì)當(dāng)事人權(quán)利的保護(hù)和對(duì)行政機(jī)關(guān)權(quán)力的制約　

　　主要表現(xiàn)在：　

　�。保�?dāng)U大了行政復(fù)議范圍。　

　�。ǎ保�從行政行為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，《條例》規(guī)定對(duì)具體行政行為不服可以申請(qǐng)復(fù)議，但對(duì)抽象行政行為不能申請(qǐng)復(fù)議。這在邏輯上是說(shuō)不通的，因?yàn)槌橄笮姓�行為與具體行政行為密不可分，前者是后者的依據(jù)和源頭，要糾正違法和不當(dāng)?shù)木唧w行政行為，必須同時(shí)正本清源，從源頭開始審查和糾正。英國(guó)著名法學(xué)家威廉·韋德在論述“法治”的含義時(shí)指出：“將法治原則適用于政府時(shí)，它要求每個(gè)政府當(dāng)局必須能夠證實(shí)自己所做的事情是有法律授權(quán)的，幾乎在一切場(chǎng)合都意味著有議會(huì)立法的授權(quán)�！盵8]故《行政復(fù)議法》首次將抽象行政行為納入行政復(fù)議范圍。當(dāng)然，這一范圍僅限于具體行政行為所依據(jù)的抽象行政行為。這一規(guī)定起到了從源頭上遏制不當(dāng)或者違法具體行政行為產(chǎn)生的作用�！�

　　（２）從合法權(quán)益標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，與《條例》相比，《行政復(fù)議法》沒(méi)有將行政復(fù)議保護(hù)的范圍局限于行政管理相對(duì)人的人身權(quán)和財(cái)產(chǎn)權(quán)，而是將其擴(kuò)至行政管理相對(duì)人的一切合法權(quán)益。只要行政機(jī)關(guān)實(shí)施了違法具體行政行為或抽象行政行為，而且這些行為侵犯了行政管理相對(duì)人的合法權(quán)益，又不屬于行政復(fù)議法排除事項(xiàng)的，均可以成為行政復(fù)議的對(duì)象�！�

　　《行政復(fù)議法》的上述規(guī)定，不僅使更多的行政活動(dòng)受到法律監(jiān)督，而且將極大地增加行政管理相對(duì)人在行政復(fù)議中得到有效救濟(jì)的機(jī)會(huì)。

　�。玻�提高了復(fù)議機(jī)關(guān)的級(jí)別，擴(kuò)大了當(dāng)事人對(duì)復(fù)議機(jī)關(guān)的選擇自由權(quán)�！�

　　《行政復(fù)議法》對(duì)復(fù)議機(jī)關(guān)的復(fù)議管轄制度有兩項(xiàng)重大變化：　

　�。ǎ保�《條例》規(guī)定，對(duì)由國(guó)務(wù)院部委和省級(jí)政府作出的具體行政行為不服申請(qǐng)的復(fù)議，只能由作出原具體行政行為的機(jī)關(guān)管轄。自己為自己案件的裁判者，這在法理上難以自圓其說(shuō)。威廉·韋德認(rèn)為，對(duì)政府行為是否合法的爭(zhēng)議應(yīng)當(dāng)由完全獨(dú)立于行政之外的法官裁決。他還認(rèn)為，法治理想不應(yīng)僅僅局限于司法活動(dòng)，法治與行政的精神氣質(zhì)密切相關(guān)，這表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是行政也有作出客觀的、不受情感影響的決定的義務(wù)；
二是當(dāng)權(quán)利受到影響時(shí)，行政也包括近似司法的機(jī)關(guān)和準(zhǔn)司法活動(dòng)。那么，行政復(fù)議作為一種行政司法活動(dòng)，即準(zhǔn)司法活動(dòng)，無(wú)疑應(yīng)遵循上述法理原則�！缎姓�復(fù)議法》正是遵循了這一原則，把省部級(jí)行政機(jī)關(guān)的上級(jí)機(jī)關(guān)國(guó)務(wù)院列為行政復(fù)議的管轄機(jī)關(guān)，使省部級(jí)行政機(jī)關(guān)的活動(dòng)直接受到國(guó)務(wù)院的監(jiān)督，這將極大提高行政復(fù)議的全面性、權(quán)威性和公正性。　

　�。ǎ玻┊�(dāng)事人有權(quán)依法對(duì)涉及政府部門的復(fù)議案件管轄機(jī)關(guān)在進(jìn)行全面的自由選擇�！缎姓�復(fù)議法》規(guī)定，各級(jí)人民政府工作部門的上級(jí)機(jī)關(guān)（復(fù)議管轄機(jī)關(guān)）可以是本級(jí)人民政府，也可以是上級(jí)主管部門，由誰(shuí)作為案件的復(fù)議機(jī)關(guān)，完全根據(jù)當(dāng)事人的自由選擇決定�！�

　�。常�增加了申請(qǐng)人享有查閱證據(jù)權(quán)利的規(guī)定�！缎姓�復(fù)議法》規(guī)定，申請(qǐng)人、第三人可以查閱被申請(qǐng)人提出的書面答復(fù)、作出具體行政行為的證據(jù)、依據(jù)和其他有關(guān)材料。這一規(guī)定充分體現(xiàn)了行政復(fù)議的公開原則。只有公開，才能使申請(qǐng)人享有知情權(quán)，從而有效保護(hù)其合法權(quán)益，才能把行政機(jī)關(guān)及其工作人員真正置于廣大人民群眾的民主監(jiān)督之下，促進(jìn)秉公執(zhí)法�！�

　�。矗�增加了對(duì)被申請(qǐng)人舉證責(zé)任的要求。　

　�。ǎ保└鶕�(jù)《行政復(fù)議法》的規(guī)定，被申請(qǐng)人承擔(dān)對(duì)具體行政行為合法性與適當(dāng)性的舉證責(zé)任。如果被申請(qǐng)人在法定的期限內(nèi)不能提出書面答復(fù)，并提交法定的有關(guān)材料，就視為該具體行政行為沒(méi)有證據(jù)和依據(jù)，復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)決定將其撤銷。而《條例》雖然規(guī)定被申請(qǐng)人應(yīng)提交答辯書，但對(duì)拒不答辯的被申請(qǐng)人則沒(méi)有規(guī)定相應(yīng)的法律責(zé)任，從法律規(guī)范結(jié)構(gòu)來(lái)講，有了假定和處理部分，卻沒(méi)有關(guān)鍵的制裁部分，從而使法律規(guī)定失去意義。　

　�。ǎ玻�《行政復(fù)議法》規(guī)定在復(fù)議過(guò)程中，被申請(qǐng)人不得再自行收集證據(jù)。這就確立了行政執(zhí)法的“先取證、后裁決”的原則。據(jù)此，被申請(qǐng)人向復(fù)議機(jī)關(guān)提交的證據(jù)必須是具體行政行為作出以前收集到的證據(jù)，這對(duì)行政機(jī)關(guān)執(zhí)法活動(dòng)提出了更高的要求。　

　�。担畯�(qiáng)化了復(fù)議機(jī)關(guān)和被申請(qǐng)人的法律責(zé)任。　

　�。ǎ保�對(duì)復(fù)議機(jī)關(guān)來(lái)講，《行政復(fù)議法》規(guī)定：復(fù)議機(jī)關(guān)無(wú)正當(dāng)理由不予受理依法提出的行政復(fù)議申請(qǐng)或者在法定期限內(nèi)不作出行政復(fù)議決定的，應(yīng)承擔(dān)有關(guān)行政處分形式的法律責(zé)任；
而《條例》對(duì)有關(guān)復(fù)議機(jī)關(guān)的法律責(zé)任沒(méi)有提及，僅規(guī)定了復(fù)議人員的法律責(zé)任。　

　�。ǎ玻�對(duì)被申請(qǐng)人來(lái)說(shuō)，《行政復(fù)議法》增加了拒絕提交答辯狀應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的規(guī)定，從而有助于強(qiáng)化被申請(qǐng)人依法行政的意識(shí)�！�

　　（三）進(jìn)一步體現(xiàn)了效率原則，縮短了復(fù)議機(jī)關(guān)審理復(fù)議案件的有關(guān)期限　

　　１．復(fù)議機(jī)關(guān)收到復(fù)議申請(qǐng)書之后對(duì)復(fù)議申請(qǐng)書進(jìn)行審查的期限由１０日縮短為５日。　

　　２．《行政復(fù)議法》明確規(guī)定，除不予受理的情況外，行政復(fù)議申請(qǐng)自復(fù)議機(jī)關(guān)收到之日起即為受理，并且應(yīng)當(dāng)自受理申請(qǐng)之日起６０日內(nèi)作出行政復(fù)議決定。雖然《行政復(fù)議法》規(guī)定６０日的行政復(fù)議期限與《條例》一樣，但它同時(shí)確立了其他法律、法規(guī)規(guī)定的期限少于６０日時(shí)的優(yōu)先地位，這進(jìn)一步體現(xiàn)了效率原則�！�

　　《行政復(fù)議法》較之《條例》的最大變化是：更注意對(duì)行政管理相對(duì)人權(quán)利的保護(hù)和對(duì)行政機(jī)關(guān)的監(jiān)督、制約。當(dāng)然，這一變化是以其法學(xué)理論基礎(chǔ)為支撐的，這就是：（１）發(fā)展民主政治與追求行政效率的雙重價(jià)值選擇。現(xiàn)代社會(huì)行政權(quán)力的擴(kuò)張是一個(gè)基本的事實(shí)，國(guó)家行政機(jī)關(guān)在行政活動(dòng)中享有行政權(quán)力是一種實(shí)際的需要，這是毋庸置疑的。同時(shí)人們堅(jiān)信，組成政治社會(huì)、認(rèn)可行政權(quán)力的目的是為了讓行政機(jī)關(guān)最大限度地保障公民自由，使每個(gè)人得以充分地行使自己的權(quán)利，(點(diǎn)擊此處閱讀下一頁(yè))

　　對(duì)權(quán)利的保護(hù)也正是法律調(diào)整現(xiàn)實(shí)社會(huì)關(guān)系的根本宗旨。但是權(quán)力往往有被濫用或被誤用的危險(xiǎn)，正如托馬斯·杰斐遜所說(shuō)：“在權(quán)力問(wèn)題上，不要談?wù)搶?duì)人的信任，而是要用鎖鏈限制他們，防止他們作出傷害人的事情。這假定的意思是：任何人任何團(tuán)體，都不能被賦予無(wú)限的權(quán)力，再多的智慧或者善良的意志都不能成為把無(wú)限權(quán)力轉(zhuǎn)給凡人的理由。但是，這種觀點(diǎn)不是要人們相信：任何人只要有機(jī)會(huì)，就可能濫用權(quán)力；
而是假定存在著濫用權(quán)力的極大危險(xiǎn)。因此要防止依賴?yán)硐胫髁x或掌權(quán)者的善良意志�！盵9]故此時(shí)最需要的是以法律手段來(lái)控制并矯正那些違法或不當(dāng)?shù)男姓�行為，使行政相�?duì)人的合法權(quán)益得到恢復(fù)和保障，而這也是行政法理論中所推崇的邏輯：“有權(quán)利必有救濟(jì)”，“無(wú)救濟(jì)的權(quán)利是無(wú)保障的權(quán)利”。就我國(guó)情況而言，發(fā)展民主政治、堅(jiān)持依法治國(guó)已成為現(xiàn)實(shí)的政治選擇，切實(shí)有效地保護(hù)公民權(quán)利是這種民主政治的基本要求。與此同時(shí)，國(guó)家行政管理必須是在對(duì)人民負(fù)責(zé)的基礎(chǔ)上，卓有成效地履行行政管理職責(zé)，建立一個(gè)高效率的行政管理機(jī)制�？梢哉f(shuō)，這種既發(fā)展民主政治又追求行政效率的雙重價(jià)值選擇奠定了《行政復(fù)議法》的理論基礎(chǔ)。（２）行政程序上的非對(duì)等性與實(shí)體上的非對(duì)等性的倒置�，F(xiàn)代行政法的基本原則之一是強(qiáng)調(diào)行政主體與行政管理相對(duì)人之間的平等關(guān)系，即法律必須平等地對(duì)待政府和公民。但是，《行政復(fù)議法》更注重對(duì)公民權(quán)利的保護(hù)和對(duì)行政機(jī)關(guān)權(quán)力的制約。其原因在于，既然政府必須擁有特別權(quán)力，很顯然，就不能對(duì)二者以同樣的對(duì)待。我們強(qiáng)調(diào)平等，但并不是說(shuō)權(quán)利義務(wù)相同。事實(shí)上，在行政實(shí)體法律關(guān)系中與在行政程序法律關(guān)系中行政主體與相對(duì)方的地位具有不對(duì)等性，并且這種非對(duì)等性正好是倒置的。在行政實(shí)體法律關(guān)系中，行政主體是權(quán)利主體，相對(duì)方是義務(wù)主體，二者的地位不對(duì)等；
而在行政程序法律關(guān)系中，制約行政主體的行政程序規(guī)范多為義務(wù)性規(guī)范，這類規(guī)范對(duì)行政主體規(guī)定的程序性義務(wù)，在行政程序法律關(guān)系中，一般都可推定為行政相對(duì)方的權(quán)利，也就式說(shuō)在行政程序法律關(guān)系中，行政主體是義務(wù)主體，相對(duì)方是權(quán)利主體。[10]　

　　三、《行政復(fù)議法》對(duì)稅務(wù)行政執(zhí)法活動(dòng)的影響和要求　

　　為了確保《行政復(fù)議法》正確實(shí)施，當(dāng)務(wù)之急應(yīng)做好以下幾項(xiàng)工作：　

　�。ㄒ唬� 及時(shí)制訂與《行政復(fù)議法》相配套的稅務(wù)行政復(fù)議法規(guī)和規(guī)章，及時(shí)清理各類規(guī)范性文件　

　　為了正確實(shí)施《行政復(fù)議法》，國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)根據(jù)《行政復(fù)議法》的精神制訂新的配套稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)章。各地稅務(wù)機(jī)關(guān)要及時(shí)清理各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)范性文件。具體來(lái)說(shuō)，主要包括下列三方面的內(nèi)容：　

　�。保�與現(xiàn)行法律、法規(guī)、規(guī)章相抵觸的稅收實(shí)體規(guī)范性文件要堅(jiān)決予以廢止。如有的稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定無(wú)論納稅人賬證如何健全均按代征率征收其企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅，違反了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》等法律、行政法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)及時(shí)予以清理和廢止�！�

　�。玻畬�(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)超越其職權(quán)范圍制定的規(guī)范性文件也應(yīng)依法予以廢止。如《行政處罰法》規(guī)定，省以下（含省級(jí)）稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)制定行政處罰項(xiàng)目和種類，但在實(shí)踐中有的稅務(wù)機(jī)關(guān)卻規(guī)定納稅人逾期繳納稅款的，給予停供發(fā)票處罰，類似這種規(guī)定應(yīng)予廢止�！�

　　３．雖然法律、法規(guī)未作出具體的條文規(guī)定，但是涉稅規(guī)范性文件規(guī)定的內(nèi)容與法律、法規(guī)確定的基本原則相違背的文件也應(yīng)予以廢止。如稅務(wù)機(jī)關(guān)制定的有關(guān)規(guī)范性文件與《行政處罰法》所確立的“一事不再罰”的基本原則相違背的，應(yīng)屬于違法的規(guī)定，要予以廢止�！�

　�。ǘ�）加強(qiáng)稅務(wù)行政復(fù)議工作，建立健全稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)　

　　主要包括以下幾個(gè)方面：　

　�。保�及時(shí)建立健全辦理稅務(wù)行政復(fù)議事項(xiàng)的工作機(jī)構(gòu)。《條例》規(guī)定行政復(fù)議具體事項(xiàng)由行政復(fù)議機(jī)關(guān)內(nèi)設(shè)的負(fù)責(zé)有關(guān)復(fù)議工作的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)。就目前稅務(wù)機(jī)關(guān)的機(jī)構(gòu)設(shè)置來(lái)看，一般都設(shè)置了稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)及其辦公室，但行政復(fù)議辦公室有的掛靠機(jī)關(guān)辦公室，有的掛靠征管處，也有部分掛靠法制機(jī)構(gòu)，并不統(tǒng)一�！缎姓�復(fù)議法》規(guī)定由法制工作機(jī)構(gòu)作為復(fù)議機(jī)構(gòu)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)這一規(guī)定對(duì)復(fù)議機(jī)構(gòu)的設(shè)置作相應(yīng)的調(diào)整。由于復(fù)議機(jī)構(gòu)所從事的是一種準(zhǔn)司法活動(dòng)，因此在對(duì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整時(shí)應(yīng)遵循獨(dú)立審案原則和專職原則，切實(shí)保障納稅人的申請(qǐng)復(fù)議權(quán)。　

　�。玻�認(rèn)真審查納稅人申請(qǐng)行政復(fù)議的法定期限�！缎姓�復(fù)議法》延長(zhǎng)了納稅人申請(qǐng)行政復(fù)議的期限，同時(shí)規(guī)定，此前公布的法律有關(guān)規(guī)定與本法規(guī)定不一致的應(yīng)予廢止。如《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《征管法》）規(guī)定對(duì)處罰決定、強(qiáng)制執(zhí)行措施或稅收保全措施不服申請(qǐng)復(fù)議的期限是１５日。根據(jù)《行政復(fù)議法》的有關(guān)規(guī)定，《征管法》關(guān)于復(fù)議期限的規(guī)定失去了優(yōu)先地位，１９９９年１０月１日后，納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的具體行政行為及其所依據(jù)的抽象行政行為不服申請(qǐng)復(fù)議的期限一律為６０日。根據(jù)這一規(guī)定，一是應(yīng)及時(shí)修改《征管法》的有關(guān)規(guī)定；
二是復(fù)議機(jī)關(guān)在審查納稅人的復(fù)議申請(qǐng)時(shí)應(yīng)按照６０日的法定期限認(rèn)真審查是否超過(guò)法定復(fù)議期限�！�

　�。常�進(jìn)一步提高工作效率，強(qiáng)化工作職責(zé)。由于《行政復(fù)議法》縮短了行政機(jī)關(guān)受理審查復(fù)議申請(qǐng)的時(shí)限，強(qiáng)化了復(fù)議機(jī)關(guān)的法律責(zé)任，增加了復(fù)議機(jī)關(guān)的工作難度。因而，復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格履行職責(zé)，高質(zhì)、高效地做好行政復(fù)議工作。在審理行政復(fù)議案件時(shí)，應(yīng)根據(jù)《行政復(fù)議法》的規(guī)定保障申請(qǐng)人、第三人在申請(qǐng)復(fù)議后查閱證據(jù)、依據(jù)和其他有關(guān)材料的監(jiān)督權(quán)利；
對(duì)于不能提供證據(jù)證明其行為的合法與適當(dāng)?shù)谋簧暾?qǐng)人，應(yīng)依法撤銷其作出的具體行政行為，不能有意偏袒被申請(qǐng)人一方�！�

　　（三）稅務(wù)行政執(zhí)法機(jī)關(guān)應(yīng)堅(jiān)持“先取證，后裁決”的原則　

　　根據(jù)這一原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)在依法履行職責(zé)時(shí)，要切實(shí)注意證據(jù)的收集與保全，以防止今后成為被申請(qǐng)人一時(shí)因提不出證據(jù)而陷于被動(dòng)的局面。行政復(fù)議舉證責(zé)任包括程序上的舉證責(zé)任和實(shí)體上的舉證責(zé)任。其中前者指當(dāng)事人提出證據(jù)證明其程序主張的義務(wù)，后者指當(dāng)事人提出證據(jù)證明其實(shí)體主張的義務(wù)。從稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法的實(shí)際情況來(lái)看，存在著重實(shí)體輕程序的現(xiàn)象，今后應(yīng)不斷提高依法行政的意識(shí)，并重視程序上的舉證責(zé)任。　

　　[1] 參見張文顯《二十世紀(jì)西方法哲學(xué)思潮研究》（法律出版社１９９６年版，第６３０頁(yè)）�！�

　　[2] 參見夏錦文、蔡道通《論中國(guó)法治化的觀念基礎(chǔ)》（載《中國(guó)法學(xué)》１９９７年第５期）。　

　　[3] 參見威廉·韋德（英）《行政法》（中國(guó)大百科全書出版社１９９７年版，第９３頁(yè)）。　

　　[4] 參見應(yīng)松年、劉莘《行政復(fù)議法講話》（中國(guó)方正出版社１９９９年版，第１頁(yè)）。　

　　[5] 對(duì)行政復(fù)議的性質(zhì)的看法，大體上可以分為這樣幾種：一是“行政說(shuō)”，認(rèn)為行政復(fù)議是一種行政行為，而且是一種具體行政行為。二是“司法說(shuō)”，認(rèn)為行政復(fù)議就其內(nèi)容而言是司法活動(dòng)，復(fù)議的過(guò)程是解決行政糾紛的過(guò)程，而且在形式上具有司法活動(dòng)的特點(diǎn)。三是“行政司法說(shuō)”，認(rèn)為行政復(fù)議兼有行政與司法的雙重色彩，在本質(zhì)上屬于一種準(zhǔn)司法行為。　

　　[6] 參見關(guān)保英《行政法的價(jià)值定位》（中國(guó)政法大學(xué)出版社１９９７年版，第１５８頁(yè)）�！�

　　[7] 參見江必新、李江《行政復(fù)議法釋評(píng)》（中國(guó)人民公安大學(xué)出版社１９９９年版，第２９－３１頁(yè)）。）　

　　[8] 參見張文顯《二十世紀(jì)西方法哲學(xué)思潮研究》（法律出版社１９９６年版，第６１２頁(yè)）。）　

　　[9] 參見張文顯《二十世紀(jì)西方法哲學(xué)思潮研究》（法律出版社１９９６年版，第６１７頁(yè)）。　

　　[10] 參見羅豪才《略論行政程序法與行政實(shí)體法的關(guān)系》（北京大學(xué)出版社１９９７年版，第１６３－１６７頁(yè)）�！�

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