在一般人看來優(yōu)化稅制與優(yōu)化政府似乎關(guān)系不大，因此，他們往往陷入一個“唯稅制論”的研究誤區(qū)，就稅收論稅收，就稅制改革論稅制改革。雖然這種研究對于深化我國稅制改革，完善我國稅制起到了一定的積極作用，也曾提出過一些好的建議，但往往具有一定的局限性和片面性。中國的實踐一再告訴我們，稅制優(yōu)化的前提條件和必要條件是政府的優(yōu)化�？梢栽O(shè)想，在一個政府行為不規(guī)范、不透明、不公正，腐敗橫行，橫征暴斂，國家利益部門化，部門利益私有化，即政府行為“劣化”的國家里，即使稅制改革的方案可以提出十種百種，稅制改革可以搞十遍百遍，但要想使稅制真正優(yōu)化，無異于癡人說夢。美國20世紀(jì)初的預(yù)算制度改革證明了這一點（參見王紹光《美國“進(jìn)步時代”的啟示》中國財經(jīng)出版社2002），英、法等國的資產(chǎn)階級革命和現(xiàn)代預(yù)算制度的建立也一再證明了這一點。本文準(zhǔn)備從優(yōu)化稅制為什么必先優(yōu)化政府和如何優(yōu)化政府兩方面對這一問題展開研究。

　　一、優(yōu)化稅制為什么必先優(yōu)化政府？

　　改革開放以來，隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的重大變化，我國的稅收制度也發(fā)生了重大變化，尤其是1994年的稅制改革以來，一個以稅收為主的適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的公共財政收入制度正在形成和發(fā)展。但我們在看到取得重大成就的同時，也必須看到和正視在轉(zhuǎn)軌過程中產(chǎn)生和存在的各種問題，甚至是極其嚴(yán)重的問題。對于因政府行為的劣化而導(dǎo)致稅制和稅收征管的劣化，在此茲其要者，略舉一二加以分析：

　　1、政府收入的極不規(guī)范和透明

　　在現(xiàn)代文明社會中，人們從自身的利益出發(fā)，要求以現(xiàn)代民主制度監(jiān)督、規(guī)范、約束政府，防止其發(fā)生異化，使之真正為廣大人民利益服務(wù)，而不是為政府或者政黨自己的私利服務(wù)。而這一要求在政府的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)―――財政上的體現(xiàn)之一，就是財政收入必須規(guī)范、統(tǒng)一、法制、公開、透明，隨時接受人民的監(jiān)督與制約，而不允許有任何非規(guī)范、非統(tǒng)一、非法制、非公開、非透明的，可以不接受人民監(jiān)督與制約的政府收入存在。因此，在現(xiàn)代文明比較發(fā)達(dá)的國家中，政府收入90％左右都是來自稅收。從世界歷史發(fā)展的角度看，這既是資產(chǎn)階級大革命的重要成果，同時也是人類文明進(jìn)步的重要體現(xiàn)。

　　發(fā)達(dá)國家中央政府非稅收入占經(jīng)常收入總額的比重（％）

　　國 家1981－19901991－1995

　　美 國10.78.3

　　日 本5.215.4

　　德 國6.26.2

　　法 國7.76.8

　　英 國9.28.1

　　意大利4.02.9

　　加拿大12.511.4

　　澳大利亞10.110.9

　　瑞 典14.515.8

　　芬 蘭8.411.6

　　瑞 士6.06.6

　　丹 麥13.214.8

　　奧地利8.38.6

　　比利時3.73.8

　　荷 蘭12.08.0

　　資料來源：世界銀行《1997年世界發(fā)展報告》、中國財經(jīng)出版社1997

　　然而在我國，雖然從國家統(tǒng)計資料上看，我國目前全國的財政收入（即預(yù)算收入）也是90％以上來自稅收，但是人們往往從親身經(jīng)歷中發(fā)現(xiàn)，除了稅收外，許多政府部門還在收取各種各樣說不清道不明的預(yù)算之外的“苛捐雜稅”（費），而且在許多地區(qū)，尤其是廣大農(nóng)村，各種收費甚至超過正稅（據(jù)我們在一些農(nóng)村調(diào)查發(fā)現(xiàn)，向農(nóng)民收取的稅收只占當(dāng)?shù)卣�府總收入�?0％左右），引起農(nóng)民強(qiáng)烈的不滿，甚至出現(xiàn)社會矛盾激化。據(jù)高培勇教授估計，2001年，雖然我國稅收占GDP的比重只有15％左右，但如果加上預(yù)算外、制度外的各種政府部門收取的基金、收費、罰款等，政府總收入占GDP的比重就上升到34.3％，甚至超過改革開放前的1978年的31.2％的比重。換言之，2001年稅收雖然只占GDP的15％，而非稅收入則占GDP的19％左右，非稅收入大大超過稅收收入。這種“一稅輕，二稅重，三稅四稅無底洞”的狀況，引起了廣大人民群眾的強(qiáng)烈不滿，也對經(jīng)濟(jì)、社會發(fā)展形成嚴(yán)重阻礙，甚至導(dǎo)致以費擠稅，以費代稅。這種狀況曾引起中央高層的極大關(guān)注，原國務(wù)院總理朱镕基曾憤慨地斥責(zé)為“三亂已經(jīng)鬧到民怨沸騰的地步”，下決心治理整頓。

　　分析“三亂”的由來以及所引起的政府收入制度的“劣化”，可以清楚地看出它與政府行為的“劣化”具有直接的聯(lián)系。眾所周知，改革以來，為了搞活企業(yè)，我國在分配上實行了一系列“放權(quán)讓利”的政策，國家財政收入占GDP的比重由1978年的31.2％逐步下降到最低點的1995年的10.7％。但同時在轉(zhuǎn)軌時期，國家在經(jīng)濟(jì)、社會、政治、國防、司法、治安、教育、科技、衛(wèi)生、農(nóng)業(yè)、社會保障、城建等方面所面臨的百廢待興的十分艱巨的建設(shè)和發(fā)展任務(wù)，政府正常的財政收入很難滿足其巨大的資金需求，而不得不讓一些地方和部門以各種集資或收費等形式，籌集預(yù)算外資金來彌補預(yù)算內(nèi)資金的不足，比如最初的“人民城市人民建”，后來的教育集資、公路集資、農(nóng)田建設(shè)集資、治安罰款、交通罰款等等等等，不一而足。預(yù)算外資金的籌集在初期確實緩解了一部分政府資金困難，在一定程度上加快了以上事業(yè)的發(fā)展。但它卻象毒品一樣，一旦吸上便一發(fā)而不可收拾，最終釀成“三亂”橫行，民怨沸騰的局面。這主要是因為這些預(yù)算外、制度外資金不象稅收等預(yù)算內(nèi)資金那樣規(guī)范、法制、公開、透明，比如稅收征收前要立法，征收中要依法，其使用要經(jīng)過人代會批準(zhǔn)，其結(jié)果要經(jīng)過人代會審查，盡管目前因為種種原因，依法征稅和依法用稅還存在著各種不完善和不令人滿意之處，但依法總比不依法為好，而且現(xiàn)在黨和政府正在通過政治、經(jīng)濟(jì)體制的改革努力加以完善。相反，目前大部分預(yù)算外資金卻沒有經(jīng)過立法，征收中也就談不上依法，更主要的是其資金的使用長期以來也不需要經(jīng)過人代會批準(zhǔn)，其資金使用結(jié)果也不需要經(jīng)過人代會審查，而基本上是由各個地區(qū)、各個部門、各個單位自收自支，缺乏必要的、有效的監(jiān)督與制約，成為它們自由支配使用的“小金庫”。人們常說“沒有監(jiān)督的權(quán)力必然產(chǎn)生腐敗”，同理，缺乏監(jiān)督的資金也必然成為黑錢。一些地區(qū)、部門、單位和掌握權(quán)力的政府官員在商品大潮的沖擊下，在私利、物欲、貪婪的利誘下，利用權(quán)力，巧立名目，集資罰款，化公為私，用種種手法把本應(yīng)用于向廣大人民提供公共產(chǎn)品或服務(wù)的資金卻用于發(fā)獎金、買轎車、修房子、出國旅游，甚至中飽私囊，貪污腐敗。開始是少數(shù)地方、部門、單位和掌握權(quán)力的官員這樣搞，但由于缺乏及時、有效的打擊和遏制，于是其它地方、部門、單位和掌握權(quán)力的官員也跟著這樣搞，因為誰不這樣搞誰就吃虧。于是“三亂”就象晚期癌癥一樣迅速擴(kuò)散，一發(fā)而不可收拾，成為目前經(jīng)濟(jì)、社會、政治生活中的嚴(yán)重問題。

　　2、依法治稅難

　　90年代以來，稅務(wù)部門把“依法治稅”作為最高宗旨，從稅收制度、稅收征管、稅務(wù)機(jī)構(gòu)、隊伍建設(shè)、治稅環(huán)境、征管現(xiàn)代化等方面經(jīng)過各種改革和不懈努力，取得了重大的進(jìn)步。但客觀地講在依法治稅難方面還存在相當(dāng)?shù)膯栴}，有些甚至是很嚴(yán)重的問題。比如：

　�。�1）稅收惡性競爭頻頻發(fā)生

　　雖然稅務(wù)總局一再三令五申不準(zhǔn)各地擅自減免稅收，但各地地方政府為了招商引資，發(fā)展當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)，快出政績，置國家法令于不顧，我行我素，先是直接減免稅收、土地費等，后因中央不準(zhǔn)，便實行先征后返，即先依法征稅，然后再通過財政返還，打個“擦邊球”�；蚴敲骼餂]有任何紅頭文件規(guī)定減免稅，但只要完成稅收計劃任務(wù)，便暗里少收稅收，美其名曰“藏富于企業(yè)”�；蚴怯捎诋�(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)，稅源少，上級轉(zhuǎn)移支付遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，為了保證政府部門的正常運轉(zhuǎn)，只好以極為優(yōu)惠的條件吸引企業(yè)到當(dāng)?shù)刈�冊或者在�?dāng)?shù)乩U稅，凡此種種，不一而足。由此引起地區(qū)之間的稅收惡性競爭頻頻發(fā)生，愈演愈烈，導(dǎo)致國家稅收大量流失，嚴(yán)重?fù)p害了市場經(jīng)濟(jì)的正常秩序和企業(yè)之間的公平競爭，也使我國的法制環(huán)境趨于惡化。

　　（2）買稅賣稅接連不斷

　　近年來買稅賣稅的現(xiàn)象時有發(fā)生，盡管是違反稅法，盡管中央三令五申嚴(yán)加斥責(zé)和嚴(yán)令禁止，但各地為了完成稅收計劃，不惜鋌而走險，暗地里通過各種手法買稅賣稅。人們往往把這類問題的產(chǎn)生歸因于稅收計劃體制。其實，造成這類問題產(chǎn)生的原因除了稅收計劃體制之外，還有政府的財政體制問題。試想，在一個經(jīng)濟(jì)落后，稅源短缺，征稅困難，上級政府轉(zhuǎn)移支付又遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的地區(qū)，為了保證預(yù)算計劃落實，滿足政府運轉(zhuǎn)需要，確保一方平安，它除了出此下策向稅源富裕地區(qū)買稅之外，又有什么良策呢？加之目前地方政府對稅務(wù)部門擁有各種各樣的影響力和有形無形的壓力，同時又輔之以高額的獎勵誘之，結(jié)果既造成稅法、稅制的破壞和征稅秩序的惡化，又造成征稅成本奇高，據(jù)調(diào)查目前買稅賣稅的成本一般在20％－50％不等。此外，甚至還出現(xiàn)地方政府為了完成稅收計劃和預(yù)算計劃，迫使稅務(wù)部門違背稅法，搞稅收預(yù)征，寅吃卯糧，甚至貸款繳稅，不顧民力，橫征暴斂的現(xiàn)象。

　　3、政府行為劣化導(dǎo)致稅制惡化的理論分析

　　如果說我們上面的分析主要是一種現(xiàn)象形態(tài)的分析的話，那么我們下面將對此進(jìn)行理論上的分析。

　　從理論上講，政府行為的劣化導(dǎo)致稅制惡化的原因是不難理解的。因為稅收是政府機(jī)器運轉(zhuǎn)的“能源”，是政府存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。從人類歷史發(fā)展來看，正是因為國家或者政府的產(chǎn)生和發(fā)展，才導(dǎo)致了稅收的產(chǎn)生和發(fā)展；
國家或者政府經(jīng)濟(jì)、政治、社會職能的發(fā)展變化，必然引起稅收的發(fā)展變化。試問，天下可曾有過沒有稅收的政府存在，或者可曾有過沒有政府的稅收存在？因此，國家或者政府的性質(zhì)、職能、制度、行為方式必然從根本上決定和制約著稅收的性質(zhì)、職能、制度、行為方式�，F(xiàn)實告訴我們，一國政府的行為如果規(guī)范、法制、透明、公開、公正、公平，該國的稅制、稅收征收必然規(guī)范、法制、透明、公開、公正、公平；
反之，如果一國政府的行為不規(guī)范、非法制、不透明、不公開、不公正、不公平，甚至腐敗盛行，則該國的稅制、稅收征收必然是不規(guī)范、非法制、不透明、不公開、不公正、不公平，稅收上很可能是橫征暴斂，苛捐雜稅多如牛毛。

　　二、如何優(yōu)化政府？

　　從以上分析中不難得出這樣的結(jié)論――優(yōu)化稅制必先優(yōu)化政府！那么，如何優(yōu)化政府呢？

　　對此大家都有不少議論，不少人也曾提出了一些很好的意見。對此，我們也提不出更多的更好的建議，只是在此將許多人的意見歸納起來，提出以下幾點建議：

　　1、加快政治體制改革，真正建立起約束、規(guī)范政府的“主權(quán)在民，而不在官”的現(xiàn)代民主制度。

　　改革開放以來，我們在經(jīng)濟(jì)體制改革方面取得了重大成就，其具體體現(xiàn)就是改革20多年來，我國的經(jīng)濟(jì)盡管遇到各種困難，但仍然以年均9％以上的速度連續(xù)遞增，創(chuàng)造了世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展史上的又一個奇跡。但在政治體制改革方面卻進(jìn)展緩慢，收效甚微，其具體表現(xiàn)就是權(quán)錢交易盛行，腐敗愈演愈烈，屢禁不止；
貧富差距懸殊，社會矛盾激烈。早在60多年前，毛澤東主席在延安與民主人士黃炎培談到如何有效防止政黨、政府在執(zhí)政后異化、腐敗時，曾經(jīng)說到我們已經(jīng)找到了防止的有效方式，那就是人民民主。但遺憾的是，解放以來幾十年的實踐證明，我們?nèi)匀粵]有找到了防止的有效方式。最近，胡錦濤主席提出在全黨掀起一個進(jìn)一步深入學(xué)習(xí)、貫徹“三個代表”重要思想的高潮，并明確指出“立黨為公，執(zhí)政為民”是黨和政府一切工作的根本出發(fā)點和最終目的。從新班子上臺之初的西柏坡之行到sars肆虐期間領(lǐng)導(dǎo)全國人民團(tuán)結(jié)奮斗戰(zhàn)勝病魔，從中央領(lǐng)導(dǎo)深入農(nóng)村、礦井了解民間疾苦到農(nóng)村、就業(yè)、社會保障等政策調(diào)整中，人們似乎看到了黨和政府改革、優(yōu)化的跡象和希望。但實踐一再告訴我們，真正要把“立黨為公，執(zhí)政為民”落到實處，不僅要靠深入艱苦的思想教育，更重要的是要有制度保障。大貪官王懷忠曾說過這樣一句話，“關(guān)鍵不是讓百姓看到政績，而是要讓領(lǐng)導(dǎo)看到政績”。換言之，只要把上面搞掂了，即使群眾意見再大，即使在下面如何胡作非為，也不會影響其官運和紅頂帶，真可謂是一語中的！它反映出目前政府官員的權(quán)力過于集中，而我們又缺乏對其進(jìn)行有效監(jiān)督和制約的機(jī)制。雖然我們目前為了防止政府部門及官員的異化和腐敗，設(shè)立了紀(jì)檢、監(jiān)查、審計等不少監(jiān)督部門，但因為“同體監(jiān)督”的體制約束，使這些監(jiān)督成效不大。不客氣地說，在這方面，我們目前甚至連封建時代都不如。我國封建時代御史、監(jiān)查都是實行中央垂直領(lǐng)導(dǎo)。而我們現(xiàn)在許多部門，尤其是經(jīng)濟(jì)部門，如銀行、稅務(wù)、商檢等部門，都陸續(xù)實行中央垂直，唯獨監(jiān)督政府和官員的部門實行由同級黨委、政府領(lǐng)導(dǎo)。(點擊此處閱讀下一頁)

　　試想，在同級黨委、政府領(lǐng)導(dǎo)下，這些部門如何能夠有效地展開監(jiān)督與制約呢？

　　那么，如何才能建立起有效約束、規(guī)范政府，促使政府行為優(yōu)化的制度呢？我們認(rèn)為，治標(biāo)之策是盡快將紀(jì)檢、監(jiān)查、審計等監(jiān)督部門實行中央垂直管理，減少監(jiān)督中的阻礙，強(qiáng)化監(jiān)督力度，使它們逐步成為類似香港廉政公署、新加坡反腐部門那樣的“利器”。而治本之策則是加快民主制度的完善，真正使人民當(dāng)家作主。首先，改革完善人民代表大會制度，廢除人代會代表的事實上的“委任制”，推行直選制，使人民代表真正代表人民利益；
強(qiáng)化人代會的權(quán)威，加強(qiáng)人代會對政府的監(jiān)督和制約。其次，先鄉(xiāng)村、街道、區(qū)，后縣、市、省，最后中央；
先黨內(nèi)后社會，逐步以直選制替代各級官員的委任制，從制度上促使各級政府官員眼睛向下，而不是眼睛只朝上，把“立黨為公，執(zhí)政為民”真正落在實處，而不是落在口頭上。再次，加強(qiáng)人民對政府的日常監(jiān)督，尤其是輿論監(jiān)督。目前，許多政府部門和官員不怕挨批評，就怕被“焦點訪談”曝光的心態(tài)，就證明了這一點。

　　2、加快“公共財政”制度的建立，從經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)上促進(jìn)政府行為的優(yōu)化。

　　在我國，加快社會主義市場經(jīng)濟(jì)下的公共財政制度的建立，其意義就在于：一、有助于廓清市場經(jīng)濟(jì)條件下財稅改革的方向，明確在市場經(jīng)濟(jì)條件下我國財稅究竟應(yīng)當(dāng)干什么，不應(yīng)當(dāng)干什么？說白了就是市場、民間能干的事，就讓市場、民間去干，市場、民間干不了或者干不好的，又是關(guān)乎國計民生、公共利益的事，就是政府、財稅應(yīng)當(dāng)干的，而不能再象過去計劃經(jīng)濟(jì)時期那樣，事無巨細(xì)，宏觀微觀，生產(chǎn)生活均要政府、財政負(fù)責(zé)并管理。二、這一制度的建立，有助于我們從財政稅收制度改革入手，通過建立起統(tǒng)一、公開、公正、高效的“陽光下的財政稅收制度”，推進(jìn)政治體制改革，規(guī)范、約束政府行為，促進(jìn)政府行為的優(yōu)化，避免黨和政府異化，真正實現(xiàn)“三個代表”，“立黨為公，執(zhí)政為民”，真正實現(xiàn)財政稅收的“取之于民，用之于民”。（參見王紹光《美國“進(jìn)步時代”的啟示》）為此，

　�。�1）以果斷的措施，綜合配套，推進(jìn)稅費改革，建立起規(guī)范、統(tǒng)一、公開、公正的政府收入體系和制度。

　　如前所述，由于政府行為的劣化導(dǎo)致的“三亂”橫行，不僅極大地?fù)p害了我國的經(jīng)濟(jì)、政治和社會秩序、環(huán)境和基礎(chǔ)，而且也同樣嚴(yán)重侵蝕了我國的稅基和財政收入。因此必須痛下決心，盡快采取果斷的措施加以解決。但2000年以來的農(nóng)村稅費改革中所出現(xiàn)的種種困難和矛盾告訴我們，稅費改革并不僅僅是簡單地減一些費的問題，而是涉及到與此相關(guān)的政治、經(jīng)濟(jì)、社會制度、政策等一系列深層次問題，涉及到相關(guān)的各種利益集團(tuán)的切身利益問題。從這個意義上講，稅費改革很可能是我國政治、經(jīng)濟(jì)和社會制度進(jìn)一步改革、創(chuàng)新的一個突破口。因此，農(nóng)村稅費改革完全可以成為我國全面稅費改革的試點，在農(nóng)村稅費改革中，積極探索，總結(jié)經(jīng)驗，然后再在全國推行全面的稅費改革，逐步建立起以稅收為主體的規(guī)范、統(tǒng)一、公開、公正的政府收入體系和制度。

　�。�2）積極推行各項預(yù)算支出制度改革，強(qiáng)化人代會以及民眾對預(yù)算支出的監(jiān)督，使政府收入真正“取之于民，用之于民”。

　　從目前看，政府預(yù)算制度改革主要包括以下方面：

　　a、按照現(xiàn)代財政制度的首要原則――統(tǒng)一性原則，盡快將目前游離于政府預(yù)算計劃之外的、脫離人代會監(jiān)督的各種預(yù)算外、制度外的政府資金納入統(tǒng)一的預(yù)算框架之內(nèi)，統(tǒng)籌兼顧，統(tǒng)一安排，使政府預(yù)算真正成為統(tǒng)一、透明、公開、公正、有效的廉潔、高效政府的“陽光預(yù)算“。

　　b、推行部門預(yù)算制度改革，按照協(xié)調(diào)、統(tǒng)一、高效的原則科學(xué)地編制政府預(yù)算。

　　c、推行國庫集中支付制度改革。

　　d、推行政府采購制度改革。

　　e、推行績效預(yù)算制度改革，強(qiáng)化預(yù)算資金執(zhí)行中的監(jiān)督管理。

　　f、尤其重要的是，在政府預(yù)算制度改革中，為了有效防止財政部門的異化，使原先的分散腐敗變?yōu)榧�中腐敗，�?yīng)采取有效方式，強(qiáng)化人代會、民間、輿論界對政府預(yù)算編制、執(zhí)行、決算全過程的監(jiān)督、審計和制約。

　�。�3）改革政府和完善“分稅制”。

　　按照統(tǒng)一、協(xié)調(diào)、廉潔、高效的原則和市場經(jīng)濟(jì)的要求，積極、妥善推行政府機(jī)構(gòu)改革，實行精兵簡政，修養(yǎng)民力；
按照經(jīng)濟(jì)、社會、政治發(fā)展的要求，合理劃分各級政府的事權(quán)，并按照“事權(quán)與財權(quán)相統(tǒng)一”和基本公共產(chǎn)品與服務(wù)公平分享的原則，逐步完善“分稅制”，在各級政府之間合理配置財力，為規(guī)范政府行為創(chuàng)造必要的條件。

　�。�4）依法治稅，優(yōu)化我國稅制。

　　按照我國經(jīng)濟(jì)、政治、社會發(fā)展的客觀要求和“依法治稅”的宗旨，進(jìn)一步改革和完善我國稅制、稅收計劃、稅務(wù)機(jī)構(gòu)、稅收征管、稅收體制、征稅環(huán)境以及隊伍建設(shè)，為優(yōu)化我國稅制，“依法征稅”奠定良好基礎(chǔ)。

　　作者為西南財經(jīng)大學(xué)財稅學(xué)院教授

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