摘要：在新企業(yè)會計準則學習研究中發(fā)現(xiàn)，建筑施工企業(yè)合同收入與合同費用的會計核算與其他行業(yè)比較存在著特殊性，造成學習上的不易理解和掌握。為了規(guī)范合同收入與合同費用會計核算的學習，在此依據(jù)建造合同準則規(guī)定，針對合同收入與合同費用的會計核算的特殊性、會計確認和會計處理三個方面進行研究，以便正確理解和掌握合同收入與合同費用的會計核算。
　　關(guān)鍵詞：建造合同準則；合同收入；合同費用；核算研究
　　中圖分類號：F23 文獻標志碼：Ａ 文章編號：１６７３－２９１Ｘ（２０11）20－０139－03
　　
　　在我國，建筑施工企業(yè)是依靠承接各種建造合同得以生存和發(fā)展，在建造合同上形成的合同收入與合同費用，反映了企業(yè)會計期間的主營業(yè)務收入和主營業(yè)務成本，與其他行業(yè)比較在會計核算上具有特殊性，在企業(yè)建造合同準則中規(guī)定了合同收入與合同費用的構(gòu)成內(nèi)容和確認方法。本文在分析建筑施工企業(yè)合同收入與合同費用會計核算特殊性的基礎(chǔ)上，認識和掌握合同收入與合同費用會計核算的基本程序，同時，根據(jù)建造合同準則中合同收入與合同費用的會計確認，利用核算案例會計處理的分析，最終形成對企業(yè)合同收入與合同費用會計核算的理解和掌握。
　　一、合同收入與合同費用會計核算的特殊性
　　由于建筑施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的特點，使得企業(yè)合同收入與合同費用與其他行業(yè)比較在會計核算上具有以下方面的特殊性。
　�。ㄒ唬┖贤�收入與合同費用會計核算對象與其他行業(yè)不同
　　一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)在會計期間內(nèi)是以庫存商品作為當期主營業(yè)務收入與主營業(yè)務成本的會計核算對象；而建筑施工企業(yè)在會計期間內(nèi)是以建造合同作為當期合同收入與合同費用的會計核算對象，而且會計期間的合同收入與費用構(gòu)成了企業(yè)當期的主營業(yè)務收入與主營業(yè)務成本，所以，建造合同是建筑施工企業(yè)主營業(yè)務收入與成本核算的對象和基礎(chǔ)。
　　（二）合同收入與合同費用會計計量方法與其他行業(yè)不同
　　一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)會計期間內(nèi)的庫存商品銷售在滿足確認條件下，運用庫存商品實際銷量與售價計算當期主營業(yè)務收入，運用先進先出法、加權(quán)平均法或個別計價法計算當期主營業(yè)務成本；而建筑施工企業(yè)會計期間內(nèi)的建造合同結(jié)果在滿足確認條件下，運用完工百分比法計算企業(yè)當期合同收入與合同費用，形成企業(yè)當期主營業(yè)務收入與主營業(yè)務成本。
　　（三）合同收入與合同費用會計核算賬戶與其他行業(yè)不同
　　一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)主營業(yè)務收入與成本的會計核算賬戶主要包括：“主營業(yè)務收入”賬戶、“主營業(yè)務成本”賬戶和“營業(yè)稅金及附加”賬戶；而建筑施工企業(yè)合同收入與費用的會計核算賬戶除包括以上三個賬戶外，同時包括的核算賬戶的還有：“工程施工”賬戶、“工程決算”賬戶、“資產(chǎn)減值損失”賬戶和“存貨跌價準備”賬戶。完善的核算賬戶結(jié)構(gòu)，為建筑施工企業(yè)合同收入與合同費用的會計核算作好準備。
　�。ㄋ模┖贤�收入與合同費用會計處理方法與其他行業(yè)不同
　　一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)當期主營業(yè)務收入與主營業(yè)務成本的會計處理方法主要表現(xiàn)為：（1）確認商品銷售收入，借：銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)等，貸：主營業(yè)務收入、應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）；（2）結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，借：主營業(yè)務成本，貸：庫存商品。而建筑施工企業(yè)當期合同收入與合同費用的會計處理方法主要表現(xiàn)為：（1）確認合同收入和費用，借：主營業(yè)務成本、工程施工——毛利，貸：主營業(yè)務收入；（2）完工工程成本對沖，借：工程決算，貸：工程施工——成本，工程施工——毛利。在會計處理比較分析中發(fā)現(xiàn)，建筑施工企業(yè)不存在建造合同的結(jié)存與結(jié)轉(zhuǎn)，這也是該行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的主要特點。
　　以上分析說明，建筑施工企業(yè)是以建造合同為企業(yè)合同收入與費用的核算對象和核算基礎(chǔ)，在建造合同上形成的合同收入與費用構(gòu)成了企業(yè)主營業(yè)務收入與成本，在此基礎(chǔ)上按照建造合同準則中合同收入與費用的確認規(guī)定，運用完工百分比法計算和確認企業(yè)當期合同收入與合同費用，利用會計核算賬戶與會計處理方法完成對企業(yè)合同收入與合同費用的會計核算。
　　二、合同收入與合同費用的會計確認
　　理解和掌握合同收入與費用的會計確認，是進行合同收入與費用會計處理的基礎(chǔ)，是完成企業(yè)合同收入與費用會計核算的關(guān)鍵。在這里，依據(jù)企業(yè)建造合同準則規(guī)定，認識企業(yè)合同收入與合同成本的構(gòu)成內(nèi)容，理解企業(yè)合同收入與合同費用的確認方法，掌握建造合同完工百分比法的運用，為企業(yè)合同收入與合同費用的會計處理做好準備。
　　（一）合同收入與合同成本構(gòu)成內(nèi)容
　　合同收入是建筑施工企業(yè)在建造合同上形成的經(jīng)濟利益總流入，是建筑施工企業(yè)的主營業(yè)務收入。合同收入構(gòu)成內(nèi)容包括：（1）合同規(guī)定的初始收入，即建造承包商與客戶在雙方簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容；（2）因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。這部分收入并不構(gòu)成合同雙方在簽訂合同時已在合同中商定的合同總金額，而是在執(zhí)行合同過程中由于合同變更、索賠、獎勵等原因而形成的追加收入。建筑施工企業(yè)不能隨意確認這部分收入，只有在符合規(guī)定條件時才能構(gòu)成合同總收入。其中，合同變更收入應同時符合下列條件，才能構(gòu)成合同總收入：（1）客戶能夠認可因變更而增加的收入；（2）收入能夠可靠計量。索賠款收入應同時符合下列條件，才能構(gòu)成合同總收入：（1）根據(jù)談判情況，預計對方能夠同意該項索賠；（2）對方同意接受的金額能夠可靠計量。獎勵款收入應同時符合下列條件，才能構(gòu)成合同總收入：（1）根據(jù)目前合同完成情況，足以判斷工程進度和工程質(zhì)量能夠達到或超過規(guī)定的標準；（2）獎勵金額能夠可靠地計量。
　　合同成本應包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。直接費用在發(fā)生時直接計入合同成本，間接費用在資產(chǎn)負債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分攤計入合同成本。合同成本不包括應當計入當期損益的管理費用、銷售費用和財務費用，同時企業(yè)因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，應直接計入當期損益。合同成本是確認與計量建筑施工企業(yè)合同費用的依據(jù)，由此形成的合同費用構(gòu)成了企業(yè)的主營業(yè)務成本。
　　（二）合同收入和合同費用確認方法
　　為了體現(xiàn)會計核算的權(quán)責發(fā)生制原則和配比性原則，根據(jù)企業(yè)建造合同準則規(guī)定，建筑施工企業(yè)在資產(chǎn)負債表日，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計，企業(yè)應根據(jù)完工百分比法確認當期合同收入和合同費用。對于不同類型的建造合同，判斷其結(jié)果能否可靠估計的條件不完全相同。企業(yè)固定造價合同的結(jié)果能夠可靠估計應同時具備下列條件：（1）合同總收入能夠可靠地計量；（2）與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（3）實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量；（4）合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。而企業(yè)成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計也應同時具備下列條件：（1）與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（2）實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。
　　如果建造合同的結(jié)果不能夠可靠地估計，則不能采用完工百分比法確認合同收入與合同費用，應當分別下列情況處理：（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發(fā)生的當期確認為合同費用；（2）合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。
　　如果合同預計總成本超過合同總收入的，應當將預計損失確認為當期費用。
　�。ㄈ�）完工百分比法運用
　　完工百分比法是根據(jù)合同完工進度確認合同收入與合同費用的方法。企業(yè)確定合同完工進度可以選用的方法有：（1）累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例；（2）已經(jīng)完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例；（3）實際測定的完工進度。

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